YAZARLAR

Tüm Yazıları Av. Nazlı Gaye Alpaslan

Vergi inceleme raporu eki özel esaslara alma tablosu nedir?

21.06.2017 00:00

Önceki uygulama adıyla KOD uygulaması, yeni versiyonu ile özel esaslar uygulaması 2010/2 sayılı uygulama iç genelgesi ile devam ettirilmektedir.[1] Uygulamada birçok vergi mükellefi, kendisinin özel esaslara alındığını bir şekilde öğrenebilmektedir.[2] Özel esaslara alınan mükellefler hakkında idarenin bu durumu   mükellefe yazılı olarak tebliğ etmesi zorunludur. Çünkü, mükellefin vergi idaresi tarafından özel esaslara alındığının mükellefe tebliğ edilmemesi halinde telafisi güç ve tamiri imkansız maddi ve manevi birçok zararlara uğraması muhtemeldir. Hatta, kullanıcı veya düzenleyici mükellefler açısından   mükellefin KOD’a düşmesi nedeniyle ticari ilişkileri bozulmaktadır.[3]

Hali hazırda 84 Seri Nolu KDV uygulamalarına göre sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı fatura (SMİYB) düzenleyen bir mükellef hakkında vergi incelemesi sonucu hem vergi inceleme raporu ve hem de “teknik rapor” diye adlandırılan VTR (vergi tekniği raporu) düzenlenmektedir.   Bu teknik rapora göre sahte fatura düzenleyen firmadan   fatura alan bütün mükelleflerin bağlı bulunduğu vergi daireleri tarafından kullanıcı durumunda olan bu mükelleflere cezalı tarhiyatlar yapılabilmektedir.[4] Ya da bu kullanıcı durumunda olan mükelleflerin ilgili vergi daireleri mükellefleri telefonla arayarak ilgili KDV beyannamelerini düzeltmeleri istenmektedir.[5] Kimi zaman bu düzeltme ile ilgili yazı ilgili vergi dairelerinden kullanıcı mükelleflere yazılı olarak da tebliğ edilebilmektedir. [6]

KOD’a giren mükellef, (gerek kullanıcı olarak ve gerekse düzenleyici olarak) KOD’dan çıkması   oldukça güç ve birçok mücadele vermesi gereken   işlemlere maruz kalabilmektedir. KOD’a giren şirketlerin ticari itibarları zedelendi gibi piyasada hem müşteri kaybetmekte ve hem de ticari prestiji önemli ölçüde zedelenmektedir. Hatta, pek çok müşteri bu şirketten mal almamaktadır.

Özel Esaslara Geçme (KOD 4 veya 5’e Düşme) İşlemi Nedir?

Bilindiği gibi, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (SMİYB) kullanılması veya düzenlenmesi fiilleri ile doğrudan veya dolaylı olarak ilgisi bulunan mükelleflerin KDV iade talepleri 84 KDV Tebliği kapsamında ve “özel esaslar” bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde yerine getirilmektedir.[7]

1.1.2010 tarihinden itibaren KDV iadelerinde merkezi otorizasyon üzerinde 53 Seri Nolu KDV Sirkülerine göre elektronik ortamda KDV iadesi talep etme uygulaması başlamıştır. Burada, elektronik ortamda 53 Sıra Nolu KDV Sirküleri gereğince işlem yapılmaktadır.

Maliye Bakanlığı tarafından 7/1/2010 tarihinde yayımlanan 53 Seri Nolu KDV Sirkülerinin uygulamaya konulmasından sonra yaklaşık 8 ay geçmiştir. İnternet vergi dairesi sistemine konulan yeni iade mekanizması ile beraber bilhassa imalatçılar yönünden iade istenmesi işlemleri zorlaştırılmıştır.

Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 2010/2 sayılı KDV İç Genelgesi yayınlanmıştır. Bu iç genelgeye göre özel esaslardan genel esaslara geçiş ile ilgili konulara açıklık getirilmiştir. Söz konusu genelgede idarenin kendi iç bünyesel işlemleri ayrıntılı olarak açıklanmıştır. Bu genelge 2010 yılından itibaren sahte fatura düzenleyen ve kullananlar bakımından genel ve özel esasları yeniden düzenlemiştir. Özellikle özel esaslardan genel esaslara geçişler, haklarında KDV açısından ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz uygulanan mükelleflerle ilgili açıklamalara yer verilmiştir. 2010 yılı öncesi uygulanmakta olan KOD’a giriş ve çıkışlar 2010 yılından sonra yeni bir sisteme entegre edilmeye çalışılmaktadır. [8]

Sahte fatura kullananlar ve düzenleyenlerle ilgili olarak temelde KDV Genel Tebliği 84 baz alınmıştır. Bu tebliğe dayalı olarak inceleme sırasında sahte fatura kullananlar ve düzenleyenlerle ilgili olarak inceleme elemanları tarafından yapılması gerekli işlemler ve düzenlenecek formların düzenleniş şekli açıklanmaktadır.[9]

Vergi inceleme elemanları tarafından, inceleme sırasında sahte fatura kullandığı tespit edilen mükelleflerle ilgili olarak “vergi inceleme raporlarına eklenecek özel esaslara tabi olacak mükelleflere ilişkin tablo” eklenmektedir. Bu tabloda özel esaslar tablosu bulunmaktadır. Burada rapora ilişkin bilgilere yer verilmiştir. Raporu düzenleyenin adı soyadı, unvanı, raporun tarih ve numarası, raporun ait olduğu dönemler, raporun türü,   vergi türü ve tarhiyat tutarı, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenen dönemler, yine SMİYB kullanılan dönemler yer almaktadır. Daha sonra hakkında rapor düzenlenen mükellefe ilişkin bilgiler, rapora dayanarak özel esaslar kapsamına alınacak mükellefler, SMİYB düzenleme raporlarında; hakkında rapor düzenlenen mükellefin ortakları ve kanuni temsilcileri ile kurduğu veya ortak olduğu diğer firmalar (1.seviye) olarak yer almaktadır. Ve en son olarak ise bu tablonun altında 1. seviye kapsamındakilerin kurdukları veya ortak oldukları firmalar 2. seviye bazlı tablo halinde adı soyadı, unvanı, TC no, vergi no, vergi dairesi, ve ilişki türü bulunmaktadır.[10]

Özet olarak, sahte fatura düzenlenmesi veya kullanılması ile ilgili olarak KOD uygulaması sonlanmıştır. Bunun yerine “KDV İadesi Risk Analizi Projesi” kapsamında yeni bir uygulama başlamıştır. Diğer taraftan, düzenlenen vergi inceleme raporlarına ek 1 diye adlandırılan ve iki sayfadan oluşan özel esaslara geçişe ilişkin bir tablo eklenmektedir. Bu tablo vergi inceleme raporlarının ekinde yer almaktadır.[11]

Diğer yandan, haklarında olumsuz tespitlere veya ihtiyati tahakkuk ve hacze ilişkin ayrı bir tabloda (EK:2 olumsuz tespitlere ilişkin bildirim formu) bu mükellefler internet ortamında yer alacaktır.

Ek 3 olarak ise, “hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan mal/hizmet alanlara ait form” yer almıştır. Bu form gereğince olumsuz rapor veya tespit bulunanlardan mal alanların bildirimi ile ilgili ayrıntılı tablo düzenlenmiştir.

Son olarak, ek 4 form “özel esaslardan çıkış yazısı” olup, bu form özel esaslardan genel esaslara geçişi gösteren ve 84 Nolu Tebliğin 2. bölümünde belirtilen olumsuz durumlar nedeniyle “özel esaslara tabi” tutulan mükellefin genel esaslara dönüşünü temin etmektedir.

Özel esaslardan çıkış yazısında 3 adet sütun yer almıştır. Bu sütunlarda çıkışla ilgili olumsuz raporda yer alan   vergi, ceza, gecikme zammı ve faizlerin ödenip/ödenmediği, teminat gösterilip/gösterilmediği, en son düzenlenen olumsuz raporun ilgili olduğu dönemden   itibaren (5) yıllık tarh zamanaşımı kadarlık bir süre geçip/geçmediği gibi bilgiler yer almaktadır. [12]

Öte yandan, mahkeme kararına dayalı olarak “genel esaslara geçme talebi” olanlar için ise, bu konuda ne gibi işlem yapılacağı konusunda açıklık bulunmamaktadır.[13]   Sahte fatura kullandığı iddiasıyla kendisine tarhiyat yapılan mükellefler bu durumu inceleme raporuna ekli tablodan (EK:1-Tablo) öğrenir öğrenmez ilgili vergi dairesini muhatap alarak vergi mahkemesinde dava açma hakları vardır.[14] Burada raporun ekindeki özel esaslara geçiş tablosunun rapor ile mükellefe tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde dava açılması ve yürütmenin durdurulması talep edilmelidir.[15] 2010 yılından önceki KOD uygulamasında KOD 4 yada 5’e alınan mükellefler vergi mahkemelerinde veya söz konusu tebliğ esas alınarak Danıştay da dava açtıkları görülmüştür.[16] Bu mükellefler, sahte fatura kullananlarla ilgili   KOD uygulamasını iptal ettirmişlerdir.[17]

Açılan bir dava dolayısıyla KOD uygulaması nedeniyle KOD 4’e alınan şirket, Danıştay 3. Dairesi tarafından Maliye Bakanlığının bu uygulaması hakkında yürütmenin durdurulmasına karar verilmiştir. Karar Danıştay 3. Dairesinin E:2009/6111 sayılı kararı ile durdurulmuştur. Bu çerçevede maliye idaresi söz konusu mükellef hakkında yapmış olduğu uygulamaları kaldırmıştır. Konuyla ilgili olarak Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 9/6/2010 gün ve 1013 sayılı yazı ile mükellef Form (21) ile EVDO sistemi üzerinden KOD’dan çıkartılmıştır.[18]

Keza, açılan bir başka davada ise, Danıştay 3. Dairesi tarafından verilen kararda; KOD’dan çıkarılmayan bir mükellefin tazminat talep edeceğine hükmedilmiştir.[19] Anılan kararda: “KOD’dan çıkarılması, çıkarılmasının mümkün görülmemesi halinde sebep ve yasal dayanaklarının bildirilmesini talep eden mükellefin, bu talebinin vergi dairesince yerine getirilmemesi halinde manevi tazminata hükmedilebileceği” şeklinde karar verilmiştir.


[1] KOD uygulaması 2010 yılından itibaren bir iç genelge ile 2010/2 özel esaslara alma şeklinde yeniden düzenlenmiştir.

[2] Özel esaslara alma işlemi genellikle mükelleflerin gıyabında idarenin kendi uyguladığı bir iç işlemdir. Mükellefler bu durumu çeşitli şekillerde öğrenebilirler. Örneğin, mal sattığı firmalardan gelen şikayetler üzerine öğrenebilir. Ya da bağlı bulunduğu vergi dairesi tarafından bir şekilde bu mükelleflere KOD’a girdiği öğrenilebilir. Veya vergi inceleme raporlarının ekindeki tablodan muttali olabilirler.

[3] ÖZDAN Vedat, “KDV İadesinde KOD Listesi ve Devam Eden Yanlış Uygulamalar”, 24.010.2008 gün ve www.vergiportali.com

[4] APAK Talha, “KOD Uygulaması Nedir? KOD’lara Nasıl Girilir? KOD’lardan Nasıl Çıkılı?”, 01.12.2009 gün www.alomaliye.com

[5] Konuyla ilgili Bakanlığın yayımladığı 21.04.2009 gün ve 934 sayılı yazıdan KOD’a giriş ve çıkışların nasıl olacağı açıklanmıştır.

[6] Bir kısım vergi daireleri kendilerine gelen vergi inceleme raporu ekinde yer alan, Vergi inceleme elemanları tarafından, inceleme sırasında sahte fatura kullandığı tespit edilen mükelleflerle ilgili olarak “vergi inceleme raporlarına eklenecek özel esaslara tabi olacak mükelleflere ilişkin tablo” eklenmektedir. Tabloda ismi gözüken   mükelleflere ya telefon ile ya da bir yazı tebliğ ederek ilgili yılın ilgili ayının KDV beyannamesini düzeltilmesini talep etmektedir. Bu durum karşısında gider ya da alışla ilgili ödenen KDV (191) hesaplardan çekilerek KDV beyannamesinin düzeltilmesi sonucunda ortaya ödenecek KDV çıkabilir. Sonuçta kullanıcı durumunda olan mükellefler ile satıcı firma arasında önemli sürtüşmelere neden olmaktadır.

[7] Söz konusu tebliğ 23.11.2001 tarih ve 24592 sayılı Resmi Gazetede yayınlanmıştır.

[8] KOD uygulamaları 2010 yılından itibaren yeni bir düzen içerisinde yürütülmektedir. Eski uygulamaya göre KOD’a düşenlerin buradan çıkışında ise vergi aslı, ceza ve gecikme zammı toplamı kadar teminat göstermesi veya ödeme yapması veya yargı kararı ile KOD’dan çıkması mümkün olabilmektedir. 2010/1 sayılı iç genelge 13.04.2010 gün ve 33812 sayılı genelge biçiminde Maliye Bakanlığının kendi teşkilatına iç genelge olarak yollanmıştır.

[9] Bkz. SAKAL Mustafa – ALPASLAN Mustafa, Vergi Hukuku Uygulaması-I, İzmir, Ocak 2008, s.77-132.

[10] ALPASLAN Mustafa – KAYA Eda, “KDV’de KOD’a Düşen Şirketlerin Yargı Kararı İle Çıkışı”, Vergici ve Muhasebeciyle Diyalog Dergisi, Sayı:273, Yıl:26, Ocak 2011, s. 177-180.

[11] Ayrıntılı açıklamalar için bkz. VURAL Mahmut, Katma Değer Vergisi İade Rehberi, 4. Baskı, Nisan 2008, HUD Yayınları, İstanbul, s.506-525.

[12] Çözüm Ortaklığı Platformu PWC İstanbul 7 Aralık 2010, Swissotel, KDV Sunumları.

[13] Bkz. İzmir 2. Vergi Mahkemesi kararı, 11.07.22012 gün ve E:2012/607 sayılı kararı. Bu karar üzerine bölge idare mahkemesi tarafından verilen 14.08.2012 gün ve E:2012/1671 sayılı kararda ilgili vergi dairesinin itiraz kararı reddedilmiştir.

[14] Dnş. 4. D. 14/1/2008 gün ve E.2007/4095-K:2008/1 sayılı kararları. Bu karar, KIZILOT Şükrü – KIZILOT Zuhal, “Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura İhtilafları”, Yaklaşım Yayıncılık, Ekim 2009, s. 338-339

[15] Ayrıntılı açıklamalar için bkz. KIZILOT Şükrü – KIZILOT Zuhal, “Kaçakçılık Suçları ve Naylon Fatura İhtilafları”, Yaklaşım Yayıncılık, Ekim 2009, s.339

[16] Dnş. 3. Dairesinin bu konuda bir yürütmeyi durdurma kararı bulunmaktadır. 9/2/2010 gün ve E:2009/6111 sayılı karar.

[17] Dnş. 9. Dairesi tarafından verilen 10/02/2010 gün ve E:2008/4610-K:2010/702 sayılı kararları ile “bedelleri banka vasıtası ile ödenen faturalarda yer alan KDV’lerin sırf KOD’a alınan firmaların SMİYB kullanmalarının muhtemel olduğu gerekçesi ile indirimin kabul edilmemesinin mümkün olmadığı” hakkında karar verilmiştir. Ayrıntılar için bkz. GÜNDÜZ Zeki, “KOD Uygulaması Kapsamında İhtirazi Kayıtla KDV Beyanı”, Dünya Gazetesi, 23/4/2010.

[18] İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 12/6/2010 gün ve GİB.1035 sayılı yazıları.

[19] Dnş. 3. D.nin, 26.05.2010 gün ve E:2007/4267-K:2010/1716 sayılı kararları.

Haberler

Ekonomi

İran ile ticaret hacminde 30 milyar dolar hedefi

Ekonomi

Küresel piyasalar karışık seyrediyor

Gündem

Emeklilere bayram ikramiyelerinin ödeme takvimi belirlendi

Ekonomi

KOBİ'ler yeni dönemde KOSGEB destekleriyle büyüyecek

Gündem

Yapay zeka girişimleri 7 yılda 33 kat arttı

Gündem

İstanbul'da köprüler Pakistan Milli Günü için ışıklandırıldı

Gündem

Yaşlanan nüfusun çalışma hayatına olumsuz etkilerine karşı ''kadın istihdamı'' önerisi

Gündem

Türk Devletleri Teşkilatının tarım bakanları Kazakistan'da toplandı

Gündem

Türksat 6A'da sona yaklaşılıyor

Ekonomi

KOSGEB geçen yıl 107 bine yakın işletmeye destek verdi

Gündem

Cumhurbaşkanı Erdoğan, bayram tatilinin kamu çalışanları için 9 güne çıkarılacağını açıkladı

Gündem

Çanakkale Şehitler Abidesi'ne Türk bayrağı yansıtıldı